7. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимается совокупность приемов по сбору, группировке в бухгалтерском учете информации о производственных затратах и исчислении фактической себестоимости продукции, для контроля за издержками предприятий.
В настоящее время существует следующая классификация основных методов учета затрат:
qпо отношению к технологическому процессу — нормативный, стандартный, позаказный, попередельный методы учета;
qпо объектам калькуляции — учет по деталям, узлам, изделиям, процессам, переделам, производствам, заказам;
qпо способу сбора информации, обеспечивающему контроль за затратами, — метод предварительного контроля и нормативный метод.
Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции или работ и всей товарной продукции называется калькуляцией. На практике применяют плановую, сметную, нормативную и фактическую калькуляции.
Плановые калькуляцииопределяют допустимые затраты на продукцию (работы, услуги). Они составляются исходя из прогрессивных норм расхода сырья, материалов, топлива, затрат труда, использования оборудования и норм расхода по организации обслуживания производства.
Сметные калькуляциисоставляются на разовые работы или вновь проектируемые и осваиваемые изделия, для определения. цели, расчетов с заказчиком.
Нормативные калькуляциисоставляются на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов и других затрат.
Фактическая калькуляциясоставляется по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции (работ, услуг), а отражает фактическую себестоимость произведенной продукции (работ, услуг).
В практической деятельности по степени полноты различают себестоимость продукции цеховую, производственную и полную.
Цеховая себестоимостьпредставляет собой стоимость израсходованных сырья, материалов, трудовых затрат и т.д.
Производственная себестоимостьпродукции определяется с добавлением цеховых и общехозяйственных расходов.
Полная себестоимостьсостоит из производственной и внепроизводственных (коммерческих) расходов. Образец калькуляции приведен в приложение.
Для нормативного метода учета затрат на производство характерны следующие принципы организации учета:
qпредварительное составление нормативных калькуляций на основе технически обоснованных действующих норм расхода по основным статьям затрат на производство в натуральном и денежном выражениях;
qучет изменений действующих текущих норм и определение влияния этих изменений на себестоимость продукции;
qвыявление отклонений фактических расходов от действующих норм по причинам и виновникам.
В АО «» применяется нормативный метод учета и калькулирования расходов.
Нормативный метод— это основной метод производственного учета, способствующий введению прогрессивных норм расходов, действенному контролю за уровнем расходов производства, что дает возможность использовать данные учета выявленных резервов снижения себестоимости продукции и оперативного управления производством.
Нормативный метод учета и калькулирования расходов на производство включает:
qтекущий учет расходов по действующим нормам с учетом отклонений от них, выявление мест, причин и виновников отклонений;
qсистемный учет изменения самих норм;
qсоставление и периодическую корректировку нормативной калькуляции, базирующуюся на действующих нормах расходов;
qопределение фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраической суммы нормативной стоимости, отклонений от норм и изменение самих норм.
Учет, фактических расходов по нормативному методу осуществляется отдельно в части расходов по нормам и в части расходов, представляющих собой отклонение от норм. Это достигается ежедневным документированием расходов по основным видам, вызванным отклонениями от норм, или расчетами за сравнительно короткие периоды времени.
Нормативный метод учета расходов производства способствует своевременному выявлению и установлению причин отклонений фактических расходов от действующих норм основных расходов и смет расходов на обслуживание производства и управление.
Отклонением от норм считается как экономия, так и перерасходы материальных и трудовых расходов (в том числе обусловленных заменой сырья и материалов, оплатой работ, не предусмотренных технологическим процессом, доплатами за отступления от нормальных условий труда и др.).
На предприятии осуществляется четкий контроль за соблюдением норм расходов с тем, чтобы не допускать необоснованных отступлений от установленной технологии изготовления изделий, нерациональной замены сырья и материалов, превышения установленных норм расходов.
Отклонения от норм допускаются только с разрешения ответственных работников предприятия. Все случаи отклонения от норм оформляются соответствующими документами и учитываются. Учет отклонений проводится в целях обеспечения руководителей производства своевременной информацией о размерах, причинах и виновниках дополнительных, не предусмотренных нормами расходов и принятия необходимых мер к их предотвращению, в случае экономии материалов — в целях распространения передового опыта.
Для исчисления фактической себестоимости выпускаемой продукции в случае применения нормативного метода учета основанием служит калькуляция нормативной себестоимости (нормативная калькуляция). Фактическая себестоимость продукции исчисляется путем прибавления к нормативной себестоимости или вычитания из нее выявленных в отчетном периоде отклонений от норм и изменения норм.
Разграничение в отчетных калькуляциях фактической себестоимости продукции на нормативную, отклонения норм и изменения от норм дает возможность анализировать себестоимость отдельных изделий и выявлять резервы ее дальнейшего снижения.
Нормативный способ калькулированияпредусматривает составление калькуляции нормативной себестоимости. Применение нормативного способа предопределяет особенности калькулирования себестоимости продукции. Эти калькуляции отличаются от плановых.
Вторая особенность данного способа состоит в том, что себестоимость при нормативной калькуляции постоянно корректируется в соответствии с применением норм затрат.
Затраты в отчетном периоде рассчитываются по следующей формуле:
Фс = Н ± О ± Изм.,
где
Н —нормативные затраты;
О —отклонения от норм;
Изм. —изменения норм.
Нормативная калькуляция себестоимости изделия отражается в специальной карте, в которой содержатся следующие данные: наименование, код изделия, его применяемость, технологический маршрут обработки, дата составления карты, расходные нормативы по статьям затрат, изменение норм.
8. Группировка состава затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции
В соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 16 "Затраты" определены методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о затратах предприятия и ее раскрытия в финансовой отчетности.
Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции (работ, услуг), которая была реализована на протяжении отчетного периода, нераспределенных постоянных затрат и сверхнормативных производственных затрат.
Положением (стандартом) 16 "Затраты" определен состав затрат, входящих в производственную себестоимость продукции, а именно:
qпрямые материальные затраты;
qпрямые затраты на оплату труда;
qпрочие прямые затраты;
qобщепроизводственные затраты.
К элементу"Материальные расходы"относятся расходы на:
qсырье и материалы, которые приобретаются у сторонних предприятий и входят в состав производимой продукции, образуя ее основу, или являются необходимым компонентом для изготовления продукции (работ, услуг);
qпокупные материалы, используемые в процессе производства продукции- (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и упаковки продукции или. других производственных и хозяйственных нужд (проведение ;
qиспытаний, контроль, содержание, ремонт и эксплуатация оборудования, зданий, сооружений, других основных фондов и пр.), а также запасные части для ремонта оборудования;
qизнос инструментов, устройств, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и других средств и предметов труда, не относящихся к основным производственным фондам;
qизнос спецодежды, спецобуви; прочие средства индивидуальной защиты, мыло и моющие средства, обезвреживающие средства, молоко и лечебно-профилактическое питание;
qпокупные комплектующие изделия и полуфабрикаты, подлежащие монтажу или дополнительной обработке на данном предприятии;
qработы и услуги производственного характера, которые, выполняются сторонними предприятиями или структурными подразделениями предприятия, не относящимися к основному виду его деятельности.
qрасходы, связанные с использованием природного сырья в части отчислений для покрытия расходов на геологоразведку и поиски полезных ископаемых, на .рекультивацию земель, плата за древесину, проданную на корню, за воду, которая забирается из водохозяйственных систем в пределах утвержденных лимитов, возмещение в пределах норматива потерь сельскохозяйственного производства при изъятии угодий для расширения добычи минерального сырья, а также платежи за использование природных ресурсов;
qприобретенное у сторонних предприятий топливо, расходуемое в технологических целях на производство всех видов энергии, отопление производственных помещений, транспортные работы, связанные с обслуживанием производства собственным транспортом;
qприобретенную энергию всех видов, расходуемую на технологические, энергетические и другие производственные нужды предприятия;
qпотери вследствие недостачи материальных ценностей в пределах норм естественной убыли.
qИз расходов на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость возвратных отходов.
qВозвратные отходы— это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, образуемые в процессе производства продукции (работ, услуг), утратившие полностью или частично потребительские свойства.
qК возвратным отходам не относятся:
qостатки материальных ресурсов, которые в соответствии с установленной технологией передаются в другие цеха, подразделения как полноценный материал для производства других видов продукции (выполнения работ, предоставления услуг);
qпопутная продукция, получаемая одновременно с целевым (основным) продуктом в едином технологическом процессе.
qК элементу"Расходы на оплату труда" относятся:
qрасходы на выплату основной и дополнительной заработной платы;
qвыплаты, предусмотренные законодательством о труде;
qрасходы, связанные с подготовкой (обучением) и переподготовкой кадров: выплата работникам предприятий средней заработной платы по основному месту работы за время их обучения с отрывом от производства в системе повышения квалификации и переподготовки кадров;
qвыплаты за выполнение работ (услуг) согласно договорам гражданско-правового характера;
qвыплата уволенным работникам выходного пособия и среднего заработка.
qВ состав прочих прямых затрат включаются все прочие производственные затраты, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат.
К элементу "Прочие расходы"относятся:
qотчисления на социальные мероприятия;
qплата за аренду земельных и имущественных паев;
qамортизация;
qпрочие расходы.
В состав общепроизводственных затратвключаются:
qзатраты на управление производством (оплата труда аппарата управления цехами, участками и пр.);
qотчисления на социальные мероприятия и медицинское страхование аппарата управления цехами, участками;
qзатраты на оплату служебных командировок персонала цехов, участков и пр.;
qамортизация основных средств общепроизводственного назначения;
qамортизация нематериальных активов общепроизводственного назначения;
qзатраты на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств, прочих необоротных активов общепроизводственного назначения;
qзатраты на усовершенствование технологии и организации производства (оплата труда и отчисления на социальные мероприятия работников, занятых усовершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности, других эксплуатационных характеристик производственного процесса);
qзатраты материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, оплата услуг сторонних организаций и пр.;
qзатраты на отопление, освещение, водоснабжение, водоотвод и прочее содержание производственных помещений;
qзатраты на обслуживание производственного процесса (оплата труда общепроизводственного персонала);
qотчисления на социальные мероприятия, медицинское страхование рабочих и аппарата управления производством;
qзатраты на осуществление технологического контроля за производственным процессом и качеством продукции, работ, услуг;
qзатраты на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей природной среды;
qпрочие затраты (потери от брака, оплата простоев и пр.). Общепроизводственные затраты разделяются на постоянные и переменные.
Кпеременным общепроизводственным затратамотносятся затраты на обслуживание и управление производством (цехов, участков), которые изменяются прямо (или почти прямо) пропорционально изменению объема деятельности.
Переменные общепроизводственные затраты распределяются на каждый объект затрат с использованием базы распределения (количество часов труда, заработной платы, объема деятельности, прямых затрат и т. д.) исходя из фактической мощности отчетного периода.
К постоянным общепроизводственным затратамотносятся затраты на обслуживание и управление производством, которые остаются неизменными (или почти неизменными) при изменении объема деятельности. Постоянные производственные накладные затраты распределяются на каждый объект затрат , с использованием базы распределения (часов труда, заработной платы, объема деятельности, прямых затрат и т.д.) при нормальной мощности. Нераспределенные постоянные общепроизводственные затраты включаются в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в период их| возникновения.
Затраты, которые связаны с операционной деятельностью и включаются в себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), подразделяются на административные затраты, затраты на сбыт и прочие операционные затраты.
К административным затратамотносятся следующие общепроизводственные затраты, направленные на обслуживание и управление предприятием:
qобщие затраты (организационные, представительские и пр.);
qзатраты на служебные командировки, содержание аппарата управления предприятием и прочего общепроизводственного персонала;
qзатраты на содержание основных средств, других материальных необоротных активов общехозяйственного использования (операционная аренда, страхование имущества, амортизация, ремонт, отопление, освещение, водоснабжение, водоотвод, охрана);
qвознаграждения за профессиональные услуги (юридические, аудиторские и пр.);
qзатраты на связь (почтовую, телеграфную, телефонную, телекс, факс и т.п.);
qамортизация нематериальных активов общехозяйственного использования;
qзатраты на урегулирование споров в судебных органах;
qналоги, сборы и прочие предусмотренные законодательством обязательные платежи (кроме налогов, сборов и обязательных платежей, которые включаются в производственную себестоимость продукции, работ, услуг);
qплата за расчетно-кассовое обслуживание и прочие услуги банков;
qпрочие затраты общехозяйственного назначения.
Затраты на сбытвключают следующие затраты, связанные с реализацией (сбытом) продукции (товаров, работ, услуг):
qзатраты материалов на упаковку готовой продукции;
qзатраты на ремонт тары;
qоплата труда и комиссионные вознаграждения продавцам, торговым агентам и работникам подразделений, обеспечивающим сбыт;
qзатраты на рекламу и исследование рынка (маркетинг);
qзатраты на предпродажную подготовку товаров;
qзатраты на командировку работников, занятых сбытом;
qзатраты на содержание основных средств, других материальных необоротных активов, связанных со сбытом продукции, товаров, работ, услуг (операционная аренда, страхование, амортизация, ремонт, отопление, освещение, охрана);
qзатраты на транспортировку, перевалку и страхование готовой продукции (товаров), транспортно-экспедиционные и прочие услуги, связанные с транспортировкой продукции (товаров) по условиям договора поставки;
qзатраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание;
qпрочие затраты, связанные со сбытом продукции, товаров, работ, услуг.
Кпрочим операционным затратамотносятся:
qрасходы на исследования и разработки;
qсебестоимость реализованной иностранной валюты, которая для целей бухгалтерского учета определяется путем перерасчета иностранной валюты в национальную денежную единицу и является эквивалентом, выраженным в денежной единице Украины по курсу Национального банка Украины на дату продажи иностранной валюты, плюс затраты, связанные с продажей иностранной валюты;
qсебестоимость реализованных производственных запасов, складывающаяся из их учетной стоимости и затрат, связанных с их реализацией;
qсумма безнадежной дебиторской задолженности и отчислений в резерв сомнительных долгов;
qпотери от операционной курсовой разницы;
qпотери от обесценения запасов;
qнедостачи и потери от порчи ценностей;
qпризнанные штрафы, пени, неустойки;
qзатраты на выплату материальной помощи, на содержание объектов социально-культурного назначения;
qпрочие затраты операционной Деятельности. Перечень элементов затрат и порядок их учета определяются отраслевыми инструкциями по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг).
qЗатраты подразделяются на:
qзатраты операционной деятельности;
qфинансовые затраты;
qчрезвычайные затраты;
qпрочие затраты.
В соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 16 "Затраты" затраты операционной деятельности распределяютсяпо таким экономическим элементам:
qматериальные затраты;
qзатраты на оплату труда;
qотчисления на социальные мероприятия;
qамортизация;
qпрочие операционные затраты.
В состав элемента"Материальные затраты"включается стоимость израсходованных в производстве (кроме продукта собственного производства):
qсырья и основных материалов;
qпокупных полуфабрикатов и комплектующих изделий;
qтоплива и энергии;
qстроительных материалов;
qзапасных частей;
qтары и тарных материалов;
qвспомогательных и других материалов.
В состав элемента"Затраты на оплату труда"включаются заработная плата по окладам и тарифам, премии и поощрения, компенсационные выплаты, оплата отпусков и другого неотработанного времени, прочие затраты на оплату труда.
К элементу"Отчисления на социальные мероприятия"относятся отчисления на:
qпенсионное обеспечение;
qсоциальное страхование;
qна случай безработицы;
qиндивидуальное страхование.
В состав элемента"Амортизация"включается сумма начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов и прочих необоротных материальных активов.
В состав элемента"Прочие операционные затраты" включаются затраты операционной деятельности, которые не вошли в состав вышеописанных элементов, в частности затраты на командировки, услуги связи, на выплату материальной помощи, плата за расчетно-кассовое обслуживание и т.п.
Кфинансовым затратамотносятся затраты на проценты (за пользование кредитами, за облигации выпущенные, за финансовую аренду и т.п.) и прочие затраты предприятия, связанные с привлечением заемного капитала.
В составпрочих затратвключаются затраты, возникающие во время обычной деятельности (кроме финансовых затрат), но не связанные непосредственно с производством или реализацией продукции (товаров, работ, услуг). К таким затратам относятся:
qсебестоимость реализованных финансовых инвестиций (балансовая стоимость и затраты, связанные с реализацией финансовых инвестиций);
qсебестоимость реализованных необоротных активов (остаточная стоимость и затраты, связанные с реализацией необоротных активов);
qсебестоимость реализованных имущественных комплексов;
qпотери от неоперационных курсовых разниц;
qсумма уценки необоротных активов и финансовых инвестиций;
qзатраты на ликвидацию необоротных активов (разборка, демонтаж и т.п.);
qостаточная стоимость ликвидированных (списанных) необоротных активов;
qпрочие затраты обычной деятельности. Налоги на прибыль также признаются затратами.
Чрезвычайные затратывключаются в финансовую отчетность за вычетом суммы, на которую уменьшается налог на прибыль от деятельности предприятия вследствие убытков от чрезвычайных событий.
К расходам на чрезвычайные события относятся как прямые потери от последствий этих событий, так и расходы на мероприятия, связанные с предотвращением и ликвидацией таких последствий (возмещение, плата сторонним организациям, заработная плата работников, занятых на восстановительных работах, стоимость использованных сырья и материалов и пр.).
Группировка по элементам затрат является единой для всех отраслей народного хозяйства. Она показывает что именно израсходовано на производство продукции (работ, услуг), соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов.
Группировки в бухгалтерском учете по экономическим элементам и статьям калькуляции взаимосвязаны, поскольку они характеризуют одни и те же расходы предприятия по составу и целевому назначению. Все это позволяет формировать в бухгалтерском учете информацию о затратах на производство — по предприятию в целом в поэлементном разрезе — и детализировать ее по местам возникновения затрат (цехам, участкам, отделам, бригадам и т.д.) и видам продукции, работ, услуг, по статьям калькуляции, более достоверно исчислять себестоимость продукции, улучшать контроль за издержками предприятий.
Группировки в учете затрат по элементам и статьям калькуляции различаются между собой по величине производственных расходов, по целевому назначению, учетно-экономической информации. Группировка затрат по экономическим элементам применяется для изучения их структуры, а группировка по статьям калькуляции используется для организации: аналитического учета издержек предприятия, калькулирования и контроля себестоимости продукции.
